Skattekommentaren - Pro forma

En tidligere ligningssjef i Oslo skal ha vært mistenksom overfor ligningsfunksjonærer som aldri fikk rettssaker mot seg. Han fryktet at de var for snille.

Ut fra dette kriteriet gjør ligningskontoret i Bergen en formidabel innsats. Ikke minst innså ligningsmyndighetene i Bergen tidlig hvilken prosessuell gullgruve delingsreglene utgjorde. Det har nå være fire saker for Høyesterett som direkte gjelder delingsreglene. Alle sammen er saker fra Bergen. Stillingen er 2-2 mellom ligningskontor og skattyterne.

Den siste saken fra Bergen om delingsreglene, ble avsagt av Høyesterett 7 februar 2001. Ligningskontoret tapte. Høyesterett oppstilte i denne saken så sterke beviskrav for pro forma at det nærmest er umulig for skattemyndighetene å vinne frem. For egen del er jeg enig i domsresultatet, selv om jeg synes skattyterne nærmest hadde englevakt. Dommen viser tydelig hvor ukloke delingsreglene var.

Tidligere har ligningskontoret i Bergen gitt opphav til INA-dommen fra 1998 som sa at skattyter kan tilpasse seg delingsreglene uten fare for gjennomskjæring ved ganske enkelt å gi bort 34 prosent av aksjene til en passiv aksjonær.

Det neste spørsmålet blir så hva som skal til for at overdragelsen av de nødvendige 34 prosent av aksjene skal være reell. Alternativet er å anse overdragelsen som pro forma: Den aktive er egentlig eier av aksjene. Skattyterne bare sier til skattemyndighetene at den passive eier aksjene. Enkelt sagt: Ved pro forma lyver skattyterne.

Mange har vanskelig for å skille mellom gjennomskjæring og pro forma. Det er ikke egentlig så tungt å ha forskjellen klart for seg. Ved gjennomskjæring sier man at et eierforhold ikke kan legges til grunn skattemessig, selv om avtalen for så vidt gjelder mellom partene. Da er synspunktet at eierskapet ikke har vesentlig annen økonomisk realitet enn det skattemessige. Man godtar at den passive privatrettslig er eier, men sier at dette ikke kan føre til store skattefordeler. Hvis noen bytter aksjer med 34 prosent i hvert sitt selskap, sier man at et slikt kryssbytte må gjennomskjæres selv om det er aldri så reelt privatrettslig. Det kan derfor ikke legges til grunn ved ligningen (igjen avgjort ved to høyesterettsdommer fra Bergen i 1998). Ved pro forma er det ikke sant at den passive eier aksjene.

Dommen fra 7 februar 2001 om pro forma har et litt vanskelig faktum som ikke behøver å gjengis for å få frem hovedpoenget. Det avgjørende var om den påståtte passive aksjonæren virkelig eiet de avgjørende aksjene.

En hver skatterådgiver vil undertiden bli oppmerksom på pro forma forhold. I forhold til delingsreglene synes det å kry av dem. Statistikken er talende nok. I 1998 hadde 79 prosent av delingspliktige aksjeselskaper negativ beregnet personinntekt. Det betyr ganske enkelt at mange av de selskapene som går godt, har tilpasset seg. Blant annet undertegnede advarte politikerne i 1991 om at tilpasninger var en unngåelig konsekvens av delingsreglenes terskeleffekter. Delingsordningen inviterte i for stor grad til pro forma tilpasninger. Ikke minst saksordføreren fra Arbeiderpartiet latterliggjorde slike synspunkter gjennom innlegg i pressen.

Høyesterett ga ligningsmyndighetene rett i at saken «preges av atskillig rot, unøyaktighet og formelle feil» fra skattyternes side. I sine egne selvangivelser hadde skattyterne ikke klart å holde orden på hvem som var rette eier. Men Høyesterett la relativt stor vekt på at selskapet selv hadde klart å holde orden på hvem som angivelig skulle være aksjonærer. Skattyterne ga også «ulike forklaringer på når og hvordan aksjene ble betalt».

Høyesterett la likevel mest vekt på «hvordan utbyttet på aksjene har vært håndtert, da utbytteretten er et sentralt element i en aksjonærposisjon og således sier noe om eierforholdet til aksjene». Den aktive hadde ved en anledning tatt ut hele utbyttebeløpet kontant og satt det inn på bankkontoen til ektefellen til hovedaksjonæren. Først tre måneder senere ble den andelen av utbyttet som skulle til den passive, overført til denne. Kontantuttaket gjaldt kr 250 000. Kontantuttaket besto neppe i at det store beløpet ble talt opp i kassen, men likevel. Høyesterett refererte at «grunnen til kontantuttaket var å tjene rentedager». Det er i beste fall en original forklaring siden den aktuelle datoen var 24. september 1993 som var en fredag. Man godskrives som kjent ikke rentedager før mandag ved innskudd på en fredag. Men at datoen falt på en fredag, var øyensynlig ikke påpekt i Høyesterett.

Mer tankevekkende er det at den passive aksjonæren som fikk overført kr 70 000, 13 måneder senere overførte kr 71 000 som gave til den aktive i selskapet. Høyesterett sa at dette «kan synes noe underlig». Det er mildt sagt.

Til tross for alle merkverdighetene, kom Høyesterett frem til at det var «mest sannsynlig» at avtalen var reell.

De virkelig klønete skattytere vil likevel havne i garnet. Kan skattemyndighetene påvise gjentatte tilfeller av innskudd av utbytte på den passives konto etterfulgt av overføring til den aktive, holder ikke det. Men ett tilfelle kan bortforklares som gave.

Det er synd på skattemyndighetene som skal håndtere et håpløst regelsett. Verre er det at de ansvarlige politikere aldri holdes til ansvar. Ingen kan anklage oss som sto og står for kritikken, for etterpåklokskap. At delingsreglene inviterte til massive og til dels svarte tilpasninger, ble fremhevet fra det øyeblikk Regjeringen Brundtland offentliggjorde forslaget.